以权益结算的股份支付的会计账务处理.docx
账务处理以权益结算的股份支付的会计账务处理分录股份支付，是指是指企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。股份支付分为以权益结算的股份支付和以现金结算的股份支付。以权益结算的股份支付，是指企业为获取服务以股份或其他权益工具作为对价进行结算的交易。以现金结算的股份支付，是指企业为获取服务承担以股份或其他权益工具为基础计算确定的交付现金或其他资产义务的交易。会计规定股份支付的确认和计量，应当以真实、完整、有效的股份支付协议为基础。以权益结算的股份支付换取职工提供服务的，应当以授予职工权益工具的公允价值计量。授予后立即可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付，应当在授予日按照权益工具的公允价值计入相关成本或费用，相应增加资本公积。授予日，是指股份支付协议获得批准的日期。完成等待期内的服务或达到规定业绩条件才可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，应当以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照权益工具授予日的公允价值，将当期取得的服务计入相关成本或费用和资本公积。在资产负债表日，后续信息表明可行权权益工具的数量与以前估计不同的，应当进行调整，并在可行权日调整至实际可行权的权益工具数量。等待期，是指可行权条件得到满足的期间。对于可行权条件为规定服务期间的股份支付，等待期为授予日至可行权日的期间；对于可行权条件为规定业绩的股份支付，应当在授予日根据最可能的业绩结果预计等待期的长度。可行权日，是指可行权条件得到满足、职工和其他方具有从企业取得权益工具或现金的权利的日期。企业在可行权日之后不再对已确认的相关成本或费用和所有者权益总额进行调整。以权益结算的股份支付换取其他方服务的，应当分别下列情况处理：第一，其他方服务的公允价值能够可靠计量的，应当按照其他方服务在取得日的公允价值，计入相关成本或费用，相应增加所有者权益。第二，其他方服务的公允价值不能可靠计量但权益工具公允价值能够可靠计量的，应当按照权益工具在服务取得日的公允价值，计入相关成本或费用，相应增加所有者权益。在行权日，企业根据实际行权的权益工具数量，计算确定应转入实收资本或股本的金额，将其转入实收资本或股本。行权日，是指职工和其他方行使权利、获取现金或权益工具的日期。【例题】某某A公司为一上市公司。20XX年1月1日，公司向其200名管理人员每人授予100股股票期权，这些职员从20XX年1月I日起在该公司连续服务3年，即可以5元每股购买IOO股A公司股票，从而获益。公司估计该期权在授予日的公允价值为15元。第一年有20名职员离开某某A公司，某某A公司估计三年中离开的职员的比例将达到20%;第二年又有10名职员离开某某A公司，公司将估计的职员离开比例修正为15%;第三年又有15名职员离开。【解析】某某A公司费用和资本公积计算过程如下表：年份计算当期费用累计费用2023200X(1-20»)X1×15X1/3800008002023200×(1-191)×1×15×23-800900IT(XXX)2023155×1×15-1700625002325(1)20XX年1月1日：授予日不做账务处理(2)20XX年12月31日:借：应付职工薪酬-股权激励计划80000贷：资本公积一其他资本公积80000借：管理费用80000贷：应付职工薪酬-股权激励计划80000(3)2023年12月31H:借：应付职工薪酬-股权激励计划90000贷：资本公积-其他资本公积90000借：管理费用90000贷：应付职工薪酬-股权激励计划90000(4)2023年12月31日:借：应付职工薪酬-股权激励计划62500贷：资本公积-其他资本公积62500借：管理费用62500贷：应付职工薪酬-股权激励计划62500(5)假设全部155名职员都在2023年12月31日行权，某某A公司股份面值为1元，行权当日的股票收盘价格为每股18元。借：银行存款77500(155×100×5)资本公积-其他资本公积232500贷：股本15500资本公积-股本溢价294500税法规定国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告(国家税务总局公告2012年第18号)规定，自2012年7月1日起，上市公司依照上市公司股权激励管理办法(试行)(证监公司字2005151号)要求建立职工股权激励计划，并按我国企业会计准则的有关规定，在股权激励计划授予激励对象时，按照该股票的公允价格及数量，计算确定作为上市公司相关年度的成本或费用，作为换取激励对象提供服务的对价。上述企业建立的职工股权激励计划，其企业所得税的处理，按以下规定执行：(1)对股权激励计划实行后立即可以行权的，上市公司可以根据实际行权时该股票的公允价格与激励对象实际行权支付价格的差额和数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。(2)对股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件(以下简称等待期)方可行权的。上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除。在股权激励计划可行权后，上市公司方可根据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。差异分析从以上会计与税法规定来看，对股权激励计划实行后立即可以行权的，会计与税法规定并无差异，无需进行所得税处理。对股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件（以下简称等待期）方可行权的，会计与税法规定存在时间性差异，需要进行所得税处理。四差异处理以上题为例，其所得税处理如下：（1）20XX年12月31日按照股权激励计划确认的工资薪金支出80000元不得税前扣除,形成税会差异，需要调整增加当期应纳税所得额。但该差异在股票实际行权时可以扣除，其对所得税的影响为可抵扣差异，形成递延所得税资产，假设所得税适用税率为25%（下同），则：递延所得税资产=8000025%=20000（元）借：递延所得税资产20000贷：所得税费用20000（2）2023年12月31日按照股权激励计划确认的工资薪金支出90000元不得税前扣除,形成税会差异，需要调整增加当期应纳税所得额。但该差异在股票实际行权时可以扣除，其对所得税的影响为可抵扣差异，形成递延所得税资产。递延所得税资产=9000025%=22500（元）借：递延所得税资产22500贷：所得税费用22500(3)2023年12月31日按照股权激励计划确认的工资薪金支出62500元不得税前扣除，形成税会差异，需要调整增加当期应纳税所得额。但该差异在股票实际行权时可以扣除，其对所得税的影响为可抵扣差异，形成递延所得税资产。递延所得税资产=6250025%=15625(元)借：递延所得税资产15625贷：所得税费用15625至2023年12月31日，某某A公司递延所得税资产账户借方余额为58125元。(4)2023年12月31日在股权激励计划可行权后，某某A公司可根据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。即：155×100×(18-5)=201500(元)对所得税的影响为：201500×25%=50375(元)借：所得税费用50375贷：递延所得税资产50375实际税前扣除金额201500元比前期确认的工资薪金支出232500元少31000元,即前期递延所得税资产多确认7750元(31000×25%)o笔者认为，等待期内多确认的工资薪金支出，最终影响的是"资本公积-资本溢价"和留存收益。也就是说在20XX年至2023年3年等待期内会计上多确认了31000元工资薪金费用，并影响了企业未分配利润。因此，该差异应该冲减"资本公积-资本溢价"，并调整"未分配利润和递延所得税资产科目余额。借：资本公积-资本溢价31000贷：未分配利润23250递延所得税资产7750至2023年12月31日，某某A公司递延所得税资产账户无余额(58125-50375-7750=0)o
