第A126讲_负债的计税基础.docx
第二节 资产、负债的计税基础二、负债的计税基础（一）负债计税基础的含义L负债计税基础的含义负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。负债计税基础=负债账面价值-未来期间计税时可予抵扣的金额【教材例20-10】甲企业20X7年因销售产品承诺提供3年的保修服务，在当年度利润表中确认了 500万元 的销售费用，同时确认为预计负债，当年度未发生任何保修支出。假定按照税法规定，与产品售后服务相关的 费用在实际发生时允许税前扣除。【分析】该项预计负债在甲企业20X7年12月31日资产负债表中的账面价值为500万元。该项预计负债的计税基础=账面价值-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额 =500-500=0该项负债的账面价值500万元与其计税基础0之间的暂时性差异可以理解为：未来期间企业实际发生500 万元的经济利益流出用以履行产品保修义务时，税法规定允许税前扣除，即减少未来实际发生期间的应纳税所 得额。2.负债账面价值与其计税基础的差异（1）负债的账面价值大于其计税基础，产生可抵扣暂时性差异；（2）负债的账面价值小于其计税基础，产生应纳税暂时性差异。（二）负债计税基础的确定L企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债（1）按照或有事项准则规定，企业对于预计提供售后服务将发生的支出在满足有关确认条件时，销售当期 即应确认为费用，同时确认预计负债。如果税法规定，与销售产品相关的支出应于实际发生时税前扣除。因该 类事项产生的预计负债在期末的计税基础为其账面价值与未来期间可税前扣除的金额之间的差额，即计税基础 为零。（产生可抵扣暂时性差异）【板书】计税基础=账面价值-未来期间可税前扣除的金额=0（2）某些情况下，因有些事项确认的预计负债，税法规定其支出无论是否实际发生均不允许税前扣除，即 未来期间按照税法规定可予抵扣的金额为零，账面价值等于计税基础。例如，企业为其他企业提供与企业取得收入无关的债务担保，因被担保方不能清偿而由该担保企业承担的 本息，会计上应确认为预计负债，但税法规定与该预计负债相关的费用不允许税前扣除。即未来期间按照税法 规定可予抵扣的金额为零，其账面价值与计税基础相同，不产生可抵扣暂时性差异。（计税基础=账面价值，无 暂时性差异）【板书】计税基础=账面价值-O=账面价值2.合同负债（1）企业在向客户转让商品之前，客户已经支付了合同对价或企业已经取得了无条件收取合同对价权利， 因不符合收入确认条件，会计上将其确认为合同负债。税法中对于收入的确认原则一般与会计规定相同，即会 计上未确认收入时，计税时一般亦不计入应纳税所得额，该部分经济利益在未来期间计税时可予税前扣除的金 额为0,计税基础等于账面价值。（不产生可抵扣暂时性差异）【板书】计税基础=账面价值-O=账面价值（2）某些情况下，因不符合会计准则规定的收入确认条件未确认为收入的合同负债，按照税法规定应计入 当期应纳税所得额时，有关合同负债的计税基础为0,即因其产生时已经计算交纳所得税，未来期间可全额税 前扣除。（产生可抵扣暂时性差异）【板书】计税基础=账面价值-未来期间可税前扣除的金额=0【教材例2071】A公司于20X7年12月20日自客户收到一笔合同预付款，金额为2 500万元，作为合同 负债核算，按照适用税法规定，该款项应计入取得当期应纳税所得额计算交纳所得税。【分析】该合同负债在A公司20X7年12月31日资产负债表中的账面价值为2 500万元。该合同负债的计税基础=账面价值2 500-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额2 500=0该项负债的账面价值2 500万元与其计税基础零之间产生的2 500万元暂时性差异，该项暂时性差异的含 义为在未来期间企业按照会计规定确认收入，产生经济利益流入时，因其在产生期间已经计算交纳了所得税， 未来期间则不再计入应纳税所得额，从而会减少企业于未来期间的所得税税款流出。3.应付职工薪酬会计准则规定，企业为获得职工提供的服务给予的各种形式的报酬以及其他相关支出均应作为企业的成本 费用，在未支付之前确认为负债。税法中对于合理的职工薪酬基本允许税前扣除，但税法中如果规定了税前扣 除标准的，按照会计准则规定计入成本费用的金额超过税法规定标准部分，应进行纳税调整。因超过部分在发 生当期不允许税前扣除，在以后期间也不允许税前扣除，即该部分差额对未来期间计税不产生影响，所产生应 付职工薪酬的账面价值等于计税基础。（不产生暂时性差异）【教材例20-12甲企业20X7年12月计入成本费用的职工工资总额为4 000万元，至20X7年12月31 日尚未支付。按照适用税法规定，当期计入成本费用的4 000万元工资支出中，可予税前扣除的合理部分为3 000 万元。【分析】该项应付职工薪酬于20X7年12月31日的账面价值为4 OOO万元。该项应付职工薪酬于20X7年12月31日的计税基础=账面价值4 OoO-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额0=4 000 （万元）。该项负债的账面价值4 OOO万元与其计税基础4 OOO万元相同，不形成暂时性差异。该事项的会计处理与 税收处理存在差异，但之所以不形成暂时性差异的原因是两者之间的1 000万元差异在产生当期不能税前扣除, 在未来期间亦不能税前扣除，其不会对企业未来期间的计税产生影响。【提示】（1）企业发生的合理的工资、薪金支出，准予据实扣除，超过部分在当期和以后期间均不允许扣除。（不 产生暂时性差异）（2）企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分准予扣除。（不产生暂时性差异）（3）企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分准予扣除。（不产生暂时性差异）（4）除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额8%的 部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。（产生可抵扣暂时性差异）借：管理费用等贷：应付职工薪酬借：递延所得税资产贷：所得税费用（5）企业为职工支付的保险费企业依照规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、 生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。（不产生暂时性差异）企业为职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准 内，准予扣除。（不产生暂时性差异）除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以 扣除的其他商业保险费外，企业为职工支付的商业保险费，不得扣除。（不产生暂时性差异）4.其他负债其他负债如应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计规定确认为费用，同时作为负债反映。税法 规定，行政性罚款和滞纳金不能税前扣除，即该部分费用无论是在发生当期还是在以后期间均不允许税前扣除, 其计税基础为账面价值减去未来期间计税时可予税前扣除的金额之间的差额，即计税基础等于账面价值。【拓展】纳税人按照经济合同规定支付的违约金（包括银行罚息）、罚款和诉讼费准予税前扣除。【教材例20731A公司20义7年12月因违反当地有关环保法规的规定，接到环保部门的处罚通知，要求其 支付罚款500万元。税法规定，企业因违反国家有关法律法规支付的罚款和滞纳金，计算应纳税所得额时不允 许税前扣除。至20义7年12月31日，该项罚款尚未支付。【分析】应支付罚款产生的负债账面价值为500万元。该项负债的计税基础=账面价值500-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额0=500（万 元）该项负债的账面价值500万元与其计税基础500万元相同，不形成暂时性差异，不会对未来期间的计税产 生影响。三、特殊交易或事项中产生的资产、负债计税基础的确定除企业在正常生产经营活动过程中取得的资产和负债以外，对于某些特殊交易中产生的资产、负债，其计 税基础的确定应遵从税法规定，如企业合并过程中取得资产、负债计税基础的确定。由于会计准则与税收法规对企业合并的划分标准不同，处理原则不同，某些情况下，会造成企业合并中取 得的有关资产、负债的入账价值与其计税基础的差异。
