第A138讲_出租人对融资租赁的会计处理（2）出租人对经营租赁的会计处理.docx

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1、第三节出租人会计处理二、出租人对融资租赁的会计处理2.融资租赁的后续计量（1）出租人应当按照固定的周期性利率计算并确认租赁期内各个期间的利息收入。【板书】借：应收融资租赁款一一未实现融资收益贷：租赁收入/其他业务收入（租赁投资净额期初摊余成本X适用的折现率）【教材例22T4】沿用【教材例22-13，以下说明出租人如何确认计量租赁期内各期间的利息收入。【分析】第一步，计算租赁期内各期的利息收入。如表22-3所示。表22-3单位：元日期租金确认的利息收 入租赁投资净额 减少额租赁投资净 额余额二期初X7. 82%二期末二期初 -2X20年1月1日710 0002X20年12月31日150 0005

2、5 52294 478615 5222X21年12月31日150 00048 134101 866513 6562X22年12月31日150 00040 168109 832403 8242X23年12月31日150 00031 579118 421285 4032X24年12月31日150 00022 319127 681157 7222X25年12月31日150 00012 278*137 72220 0002X25年12月31日20 000合计920 000210 000注：*作尾数调整 12 278=150 000+20 000-157 722第二步，会计分录：2X20年1月1日借：应

3、收融资租赁款一一租赁收款额920 000（150 000X6+20 000）贷：融资租赁资产600000资产处置损益100000银行存款10000应收融资租赁款一一未实现融资收益2100002X20年12月31日收到第一期租金时借：银行存款150 000贷：应收融资租赁款一一租赁收款额150 000借：应收融资租赁款一一未实现融资收益55 522贷：租赁收入55 522【板书】应收融资租费款一租货收款额应收融资租赁款一未实现融资收益2X21年12月31日收到第二期租金借：银行存款150 000贷：应收融资租赁款一一租赁收款额150 000借：应收融资租赁款一一未实现融资收益48 134贷：租赁

4、收入48 134（2）纳入出租人租赁投资净额的可变租赁付款额只包含取决于指数或比率的可变租赁付款额。在初始计量 时，应当采用租赁期开始日的指数或比率进行初始计量。【提示】（与承租人比较）可变租赁付款额中，仅取决于指数或比率的可变租赁付款额纳入租赁负债的初始计量中。此类可变租赁付 款额应当根据租赁期开始日的指数或比率确定。除了取决于指数或比率的可变租赁付款额之外，其他可变租赁 付款额均不纳入租赁负债的初始计量中。（3）出租人取得的未纳入租赁投资净额计量的可变租赁付款额，如与资产的未来绩效或使用情况挂钩的可 变租赁付款额，应当在实际发生时计入当期损益（租赁收入或其他业务收入）。【提示】（与承租人比

5、较）未纳入租赁负债计量的可变租赁付款额，即，并非取决于指数或比率的可变租赁付款额，应当在实际发生 时计入当期损益（主营业务成本或其他业务成本等），但按照存货等准则规定应当计入相关资产成本的，从其 规定。【例题】沿用【教材例22-13，假设2X21年和2X22年,甲公司分别实现塑钢窗户年销售收入2 000 000 和3 000 000元。根据租赁合同，乙公司2X21年和2义22年应向甲公司收取的与销售收入挂钩的租金分别为 100 OOo元和150 OoO元,款项已存入银行。【分析】甲公司会计处理如下：2X21 年借：银行存款100 000贷：租赁收入100 0002X22 年借：银行存款150

6、000贷：租赁收入150 000（4）出租人应定期复核计算租赁投资总额时所使用的未担保余值。若预计未担保余值降低，出租人应修改 租赁期内的收益分配，并立即确认预计的减少额。【板书】租赁投资净额;租赁收款额的现值+未担保余值的现值3.融资租赁变更的会计处理（1）融资租赁变更部分作为一项单独的融资租赁融资租赁发生变更且同时符合下列条件的，出租人应当将该变更作为一项单独租赁进行会计处理：该变更通过增加一项或多项租赁资产的使用权而扩大了租赁范围或延长了租赁期限；增加的对价与租赁范围扩大部分或租赁期限延长部分的单独价格按该合同情况调整后的金额相当。【例题】承租人就某套机器设备与出租人签订了一项为期5年的

7、租赁，构成融资租赁。在第2年年初，承租 人和出租人同意对原租赁进行修改，再增加1套机器设备用于租赁，租赁期也为5年。扩租的设备从第2年第 二季度末时可供承租人使用。租赁总对价的增加额与新增的该套机器设备的当前出租市价扣减相关折扣相当。 其中，折扣反映了出租人节约的成本，即若将同样设备租赁给新租户出租人会发生的成本，如营销成本等。【分析】此情况下，该变更通过增加一项或多项租赁资产的使用权而扩大了租赁范围，增加的对价与租赁范 围扩大部分的单独价格按该合同情况调整后的金额相当，应将该变更作为一项新的租赁。（2）融资租赁变更未作为一项单独租赁，且假如变更在租赁开始日被分类为经营租赁如果融资租赁的变更未

8、作为一项单独租赁进行会计处理，且满足假如变更在租赁开始日生效，该租赁会被 分类为经营租赁条件的，出租人应当自租赁变更生效日开始将其作为一项新租赁进行会计处理，并以租赁变更 生效日前的租赁投资净额作为租赁资产的账面价值。【教材例22-15】承租人就某套机器设备与出租人签订了一项为期5年的租赁，构成融资租赁。合同规定， 每年末承租人向出租人支付租金10 OOO元，租赁期开始日，出租资产公允价值为37 908元。按照公式10 000 X （PA, r, 5） =37 908,计算得出租赁内含利率10%,租赁收款额为50 000元，未实现融资收益为12 092 元。在第2年年初，承租人和出租人同意对原

9、租赁进行修改，缩短租赁期限到第三年末，每年支付租金时点不 变，租金总额从50 OOO变更到33 OOOo假设本例中不涉及未担保余值、担保余值、终止租赁罚款等。【分析】本例中，如果原租赁期限设定为3年，在租赁开始日，租赁类别被分类为经营租赁，那么，在租赁 变更生效日，即第2年年初，出租人将租赁投资净额余额31 699 （37 908+37 90810%-10 000）作为该套机器设备的入账价值，并从第2年年初开始，作为一项新的经营租赁（2年租 赁期，每年末收取租金11 500元）进行会计处理。【板书】（假定该项融资租赁资产在租赁开始日的账面价值为30 000元，不考虑其他因素）第一年会计分录如下

10、：借：应收融资租赁款一一租赁收款额50 000贷：融资租赁资产30000资产处置损益7908应收融资租赁款一一未实现融资收益12092借：银行存款10 000贷：应收融资租赁款一一租赁收款额10000借：应收融资租赁款一一未实现融资收益3 791贷：租赁收入3791【板书】第一年年末租赁投资净额余额=37 908- （10 000-3 791） =31 699 （元）。 第二年年初会计分录如下：借：固定资产31 699应收融资租赁款一一未实现融资收益8 301（12 092-3 791）贷：应收融资租赁款一一租赁收款额40 000（50 000-10 000）（3）融资租赁变更未作为一项单独租

11、赁，且假如变更在租赁开始日被分类为融资租赁如果融资租赁的变更未作为一项单独租赁进行会计处理，且满足假如变更在租赁开始日生效，该租赁会被 分类为融资租赁条件的，出租人应当按照金融工具确认和计量准则中关于修改或重新议定合同的规定进行会计 处理。即：企业与交易对手方修改或重新议定合同，未导致应收融资租赁款终止确认，但导致合同现金流量发生变化 的，应当重新计算该应收融资租赁款的账面余额，并将相关利得或扳失计入当期损益（租赁收入等）。重新计 算的该应收融资租赁款的账面余额，应当根据将重新议定或修改的合同现金流量按应收融资租赁款的原折现率 折现的现值确定。【例题】承租人就某套机器设备与出租人签订了一项为期

12、5年的租赁，构成融资租赁。合同规定，每年年末 承租人向出租人支付租金10 000元，租赁期开始日租赁资产公允价值为37 908元，已知租赁内含利率10%。 在第2年年初，承租人和出租人因为设备适用性等原因同意对原租赁进行修改，从第二年开始，每年支付租金 额变为9 500元。【分析】如果此付款变更在租赁开始日生效，租赁类别仍被分类为融资租赁，那么，在租赁变更生效日即第 2年年初，按10%原租赁内含利率重新计算租赁投资净额为30 114元9 50OX (P/A, 10%, 4),与原租赁投 资净额账面余额31 699元(37 908+37 908 10%-10 000)的差额1 585元计入当期损

13、益。第二年年初会计分录如下：借:租赁收入(31 699-30 114) 1 585应收融资租赁款一一未实现融资收益415(2 000-1 585)贷：应收融资租赁款一一租赁收款额2 000(10 000-9 500) 4 【总结】(出租人租赁变更的会计处理)融资租赁变更会计处理(1)融资租赁变更 作为一项单独租赁将变更部分作为一项单独租赁进行会计处理(2)融资租赁变更 未作为一项单独租 赁且假如变 更在租赁 开始日被 分类为经 营租赁出租人应当自租赁变更生效日开始将其作为一项新 租赁进行会计处理，并以租赁变更生效日前的租赁投 资净额作为租赁资产的账面价值。借：固定资产等应收融资租赁款一一未实现

14、融资收益贷：应收融资租赁款一一租赁收款额且假如变 更在租赁 开始日被 分类为融 资租赁重新计算该应收融资租赁款的账面余额，并将相关利 得或损失计入当期损益(租赁收入等)。借：租赁收入应收融资租赁款未实现融资收益贷：应收融资租赁款租赁收款额(或相反分录)【比较】(承租人租赁变更的会计处理)融资租赁变更会计处理租赁变更作为 一项单独租赁承租人应当将该租赁变更作为一项单独租赁进行会计处理租赁变更未作 为一项单独租 赁(1)重新计 量租赁负债在租赁变更生效日，承租人应当按照租赁准则有 关租赁分拆的规定对变更后合同的对价进行分摊； 按照租赁准则有关租赁期的规定确定变更后的租 赁期；采用变更后的折现率对变

15、更后的租赁付款额进行 折现，以重新计量租赁负债。(2)调整使 用权资产账 面价值租赁变更导致租赁范围缩小或租赁期缩短的，承 租人应当调减使用权资产的账面价值，以反映租赁 的部分终止或完全终止。承租人应将部分终止或完 全终止租赁的相关利得或损失计入当期损益。其他租赁变更，承租人应当相应调整使用权资产 的账面价值。三、出租人对经营租赁的会计处理1 .租金的处理在租赁期内各个期间，出租人应采用直线法或者其他系统合理的方法将经营租赁的租赁收款额确认为租金 收入。如果其他系统合理的方法能够更好地反映因使用租赁资产所产生经济利益的消耗模式的，则出租人应采 用该方法。【板书】借：银行存款贷：租赁收入/其他业务收入2 .出租人对经营租赁提供激励措施（1）出租人提供免租期的，出租人应将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内，