第A110讲_售后回购客户未行使的权利无需退回的初始费.docx

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1、第一节收入四、关于特定交易的会计处理（六）售后回购售后回购，是指企业销售商品的同时承诺或有权选择日后再将该商品购回的销售方式。一般来说，售后回 购通常有三种形式：售后Fl购形式权利或义务企业和客户约定 企业有义务回购该商品企业负有回购义务（存在远期安排）企业有权利回购该商品企业拥有回购选择权当客户要求时， 企业有义务回购该商品客户拥有回售选择权对于不同类型的他后回购交易，企业应当区分下列两种情形分别进行会计处理:L企业因存在与客户的远期安排而负有义务或企业享有回购权利C企业因存在与客户的远期安排而负有回购义务或企业享有回购权利的，尽管客户可能已经持有了该商品的 实物，但是，由于企业承诺回购或者

2、有权回购该商品，导致客户主导该商品的使用并从中获取几乎全部经济利 益的能力受到限制，因此，在销售时点，客户并没有取得该商品的控制权,在这种情况下，企业应根据下列情况分别进行相应的会计处理：（1）回购价格原售价的，应当视为租赁交易，按照租赁准则的相关规定进行会计处理。【板书】 1000原售价销售甲公司乙公司700回购价回购（2）回购价格2原售价的，应当视为融资交易，在收到客户款项时确认金融负债，而不是终止确认该资产, 并将该款项和回购价格的差额在回购期间内确认为利息费用等。【板书】+ 1000原售价销售甲公司乙公司41200回购价回败【教材例16-26】甲公司向乙公司销售一台设备，销售价格为20

3、0万元，同时双方约定两年之后，甲公司将 以120万元的价格回购该设备。假定不考虑货币时间价值等其他因素影响。【分析】木例中，根据合同有关甲公司在两年后回购该设备的确定，乙公司并未取得该设备的控制权。不考 虑货币时间价值等影响，该交易的实质是乙公司支付了 80万元（200万元T20万元）的对价取得了该设备2 年的使用权。因此，甲公司应当将该交易作为租赁交易进行会计处理。【例题】沿用【教材例16-26】，假定甲公司不是以120万元，而是以240万元的价格回购该设备。【分析】本例中，假定不考虑货币时间价值，该交易的实质是甲公司以该设备作为质押取得了 200万元的借 款，2年后归还本息合计240万元。

4、甲公司应当将该交易视为融资交易，不应当终止确认该设备，而应当在收 到客户款项时确认金融负债，并将该款项和回购价格的差额在回购期间内确认为利息费用等。【例题】2X20年4月1日，甲公司与乙公司签订一项售后回购合同。根据合同的规定，甲公司向乙公司销 售一批A商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为1 000万元，增值税税额为130万元。同时合同约 定，甲公司应于2X20年9月30日以1120万元的回购价格将所售A商品购回。合同开始日，A商品尚未发出， 款项已收到。该批A商品的成本为800万元。由于回购期间为6个月，不考虑货币的时间价值。2X20年9月 30日，甲公司回购A商品时，收到乙公司开具

5、的增值税专用发票上注明商品价款为1 120万元，相应的增值税 进项税额为145.6万元，款项已支付。甲公司的账务处理如下：（1） 2X20年4月1日销售A商品时：借：银行存款1 130贷：其他应付款1 OOO应交税费一一应交增值税（销项税额）130（2）回购价格大于原售价的差额，应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。每月计提利息费用为（120 6） 20万元。借：财务费用20贷：其他应付款20（3） 2X20年9月30日回购A商品时：借：其他应付款（1 000+206） 1 120应交税费应交增值税（进项税额）145.6贷：银行存款1 265.6【板书】2 .企业应客户要求回购商品（客户拥有

6、回售选择权）企业负有应客户要求回购商品义务的，应当在合同开始日评估客户是否具有行使该要求权的重大经济动 因。【提示】当回购价格明显高于该资产回购时的市场价值时，通常表明客户有行权的重大经济动因。（1）客户具有行使该要求权的重大经济动因的 W购价格明显高于该资产回购时的市场价值）,企业应当 将回购价格与原售价进行比较，并按照上述第1种情形下的原则将该售后回购作为租赁交易或融资交易进行相 应的会计处理。（2）客户不具有行使该要求权的重大经济动因的（Wl购价格明显低于该资产回购时的市场价值）,企业应 当将该售后回购作为附有销售退回条款的销售交易进行相应的会计处理。【思路】先比较“市场价值”与“回购价

7、格”。若“回购价格”明显高于“市场价值”一情形1；若“回购价格”明显低于“市场价值”一销售退回【提示】对于上述两种情形，企业在比较回购价格和原销售价格时，应当考虑货币的时间价值。【教材例16-27】甲公司向乙公司销售其生产的一台设备，销售价格为2 OOO万元，双方约定，乙公司在5 年后有权要求甲公司以1 500万元的价格回购该设备。甲公司预计该设备在回购时的市场价值（假定为1 000 万元）将远低于1 500万元。【分析】本例中，假定不考虑时间价值的影响，甲公司的回购价格3 500万元）低于原售价（2 000万元）， 但远高于该设备在回购时的市场价值（1 000万元），甲公司判断乙公司有重大的

8、经济动因行使其权利要求甲 公司回购该设备。因此，甲公司应当将该交易作为租赁交易进行会计处理。【补充】若市场价值2 100万元，乙公司行权（销售退回）；若市场价值2 100万元，乙公司未行权（正常销售）。3 .企业或客户到期未行使权利的会计处理在企业有权要求回购（企业拥有回购选择权）或者客户有权要求企业回购（客户拥有回售选择权）的情况 下，企业或者客户到期未行使权利的，应在该权利到期时终止确认相关负债，同时确认收入。（七）客户未行使的权利L企业因销售商品向客户收取的预收款，赋予了客户一项在未来从企业取得该商品的权利，并使企业承担 /向客户转让该商品的义务，因此，企业应当将预收的款项确认为合同负债

9、，待未来履行了相关履约义务，即 向客户转让相关商品时，再将该负债转为收入。【板书】企业因销售商品向客户收取预收款时，借：银行存款贷：合同负债向客户转让相关商品时，借：合同负债贷：主营业务收入2.某些情况下，企业收取的预收款无需退回，且客户可能会放弃其全部或部分合同权利，例如，放弃储值 卡的使用等。企业预期将有权获得与客户所放弃的合同权利相关的金额的,应当按照客户行使合同权利的模式 按比例将上述金额确认为收入；否则，企业只有在客户要求其履行剩余履约义务的可能性极低时，才能将相关 负债余额转为收入。企业在确定其是否预期将有权获得与客户所放弃的合同权利相关的金额时，应当考虑将估 计的可变对价计入交易

10、价格的限制要求。【例题】百联公司是一家经营商业零售连锁的大型企业。2X20年1月1日，百联公司向客户销售了 1 000 万张储值卡，每张卡的面值为200元，总额为200 OOO万元。客户可在百联公司经营的任何一家门店使用该储 值卡进行消费。根据历史经验，百联公司预期客户购买的储值卡中将有大约相当于储值卡面值金额5%（即10 000 万元）的部分不会被消费，且无需转交给其他方。截至2X20年12月31日，客户使用该储值卡消费的金额为 95 OOO万元。假定百联公司于每年年度终了确认本年度销售收入。不考虑增值税等相关税费及其他因素。【分析】本例中，百联公司预期将有权获得与客户未行使的合同权利相关的

11、金额为10 OOO万元，该金额应 当按照客户行使合同权利的模式按比例确认为收入。百联公司的账务处理为：（答案金额单位以万元表示）（1） 2X20年1月1日销售储值卡时：借：银行存款200 000贷：合同负债200 000（2） 2X20年12月31日，根据储值卡的消费金额确认收入时：2X20年销售的储值卡应确认的收入金额95000=95 000 +2 0 0 0 00（l-5% 10 000=100 000 （万元）。借：合同负债100 000贷：主营业务收入100 000（八）无需退回的初始费L “无需退回的初始费”如何确认收入企业在合同开始日（或邻近合同开始日）向客户收取的无需退回的初始费

12、通常包括入会费、接驳费、初装 费等。企业收取该初始费时，应当评估该初始费是否与向客户转让已承诺的商品相关：（1）该初始费与向客户转让已承诺的商品相关，且该商品构成单项履约义务的，企业应当在转让该商品时, 按照分摊至该商品的交易价格确认收入；（2）该初始费与向客户转让已承诺的商品相关，但该商品不构成单项履约义务的，企业应当在包含该商品 的单项履约义务履行时，按照分摊至该单项履约义务的交易价格确认收入；（3）该初始费与向客户转让已承诺的商品不相关的，该初始费应当作为未来将转让商品的预收款，在未来 转让该商品时确认为收入。【板书】【例题】西贝破面村餐饮有限公司的客户可以花299元购买会员卡，持有该会

13、员卡后，在该餐饮公司消费时, 某些商品将享受会员价格，比非会员价格优惠。该餐饮公司收到299元的入会费，是否应该一次确认收入？【分析】西贝彼面村餐饮有限公司收了 299元的会员费，没有提供对应的商品和服务，会员费和未来提供优 惠价格的商品和服务有关，应该计入未来商品和服务的对价，在为客户提供后续商品和服务的期间确认为收入。2.开展初始活动收取初始费及发生支出的会计处理（1）开展初始活动收取初始费的会计处理在合同开始日（或邻近合同开始日），企业通常必须开展一些初始活动，为履行合同进行准备，如一些行 政管理性质的准备工作，这些活动虽然与履行合同有关，但并没有向客户转让已承诺的商品,因此，不构成单

14、项履约义务。在这种情况下，即使企业向客户收取的无需退还的初始费与这些初始活动有关（例如，企业为了补偿开展始费确认为收入；该初始费与这些活动所发生的成本而向客户收取初始费），也不应在这些活动完成时将 未来将转让的已承诺商品相关，企业应当将该初始费作为未来将转让商品的预收款，在未来转让该商品时确认 为收入C（2）开展初始活动发生支出的会计处理企业为履行合同开展初始活动，但这些活动本身并没有向客户转让已承诺的商品的，企业为开展这些活动 所发生的支出，应当按照收入准则的有关合同履约成本的相关规定确认为一项资产或计入当期损益，并且企业 在确定履约进度时，也不应当考虑这些成本,因为这些成本并不反映企业向客

15、户转让商品的进度。【教材例16-28】甲公司经营一家会员制健身俱乐部。甲公司与客户签订了为期2年的合同，客户入会之后 可以随时在该俱乐部健身。除俱乐部的年费2 OOO元之外，甲公司还向客户收取了 50元的入会费，用于补偿俱 乐部为客户进行注册登记、准备会籍资料以及制作会员卡等初始活动所花费的成本。甲公司收取的入会费和年 费均无需返还。【分析】本例中，甲公司承诺的服务是向客户提供健身服务，而甲公司为会员入会所进行的初始活动并未向 客户提供其所承诺的服务，而只是一些内部行政管理性质的工作。因此，甲公司虽然为补偿这些初始活动向客 户收取了 50元入会费，但是该入会费实质上是客户为健身服务所支付的对价的一部分，故应当作为健身服务的 预收款，与收取的年费一起在2年内分摊确认为收入。【总结】第一节收入二、收入的确认和计量（五个步骤）三.合同成本（两类）、四、特定交易的会计处理（八种）