第24讲_同一控制下控股合并（2）.docx

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1、第二节长期股权投资的初始计量三、对子公司投资的初始计量3.被合并方账面所有者权益的确定被合并方账面所有者权益是指被合并方的所有者权益相对于最终控制方而言的账面价值，即，同一控制下 企业合并形成的长期股权投资，其初始投资成本是合并日按照持股比例与被合并方所有者权益在最终控制方合 并财务报表上的账面价值中享有的份额计算的结果。如果被合并方本身编制合并财务报表的，被合并方的账面所有者权益应当以其在最终控制方合并财务报表 上的账面价值为基础确定。若被合并方为最终控制方企业集团内部注册设立长期股权投资的初始投资成本=合并日被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值X合 并方持股比例【板书】甲

2、公司丁公司若被合并方为最终控制方外部控股合并形成长期股权投资的初始投资成本=被合并方在合并日按购买日公允价值持续计算的应纳入最终控制方合并财 务报表的可辨认净资产价值乂合并方持股比例+购买日最终控制方控股合并被合并方时归属于最终控制方的商 誉【提示】商誉=企业合并成本-购买日被购买方可辨认净资产公允价值的份额【板书】217年1月1日4 800万元公允价值5 OOo万元X 80%甲公司A公司（非关联方）%100%80%乙公司 丁公司（2） 2x19年1月1日甲公司A公司（非关联方）1% xs00%x乙公司 丁公司80%【例题】甲公司为某一集团母公司，乙公司为其一子公司。2X17年1月1日，甲公司

3、以银行存款4 800万 元从本集团外部购入丁公司80%股权（属于非同一控制下企业合并）并能够控制丁公司。购买日，丁公司可辨 认资产、负债的公允价值为5 OOo万元，账面价值为3 500万元。丁公司可辨认资产、负债的公允价值与账面 价值的差额系由一项管理用固定资产所致，该固定资产账面价值1 000万元，公允价值2 500万元（该固定资 产自购买日尚可使用寿命为10年，采用年限平均法计提折旧，预计净残值为零），其余可辨认资产、负债的账 面价值与公允价值相等。不考虑所得税等其他因素。2X19年1月1日，乙公司购入甲公司所持丁公司的80%股权，形成同一控制下的企业合并。2X17年1月 1日至2X18年

4、12月31日，丁公司累计实现净利润为1 500万元，无其他所有者权益变动。【板书】净资产账面价值=3 5001 500=5 0按购买日公允价值持续计算的净资产价值=5 0（1 500（2 5OO1 0） 102j=6 2【分析】2X18年12月31日丁公司按照购买日账面价值计算的净资产=3 500+1 500=5 000 （万元）。2X18年12月31日丁公司按购买日公允价值持续计算的应纳入最终控制方合并财务报表的可辨认净资 产价值=5 000+1 500- （2 500-1 000） 102=5 000+1 200=6 200 （万元）。2X19年1月1日（合并日）乙公司购入丁公司80%股权

5、的初始投资成本;6200X80%+归属于甲公司的商 誉（4 800-5 000X80%） =5 760 （万元）。2X19年1月1日（合并日）乙公司会计处理如下：借：长期股权投资5 760贷：银行存款4 800资本公积一一股本溢价960【例题单选题】甲公司系乙公司的母公司。2X18年1月1日，甲公司以银行存款8 IOO万元从本集团外部购入丙公司60% 股权（属于非同一控制下企业合并），能够有权利主导丙公司的相关活动并获得可变回报。购买日丙公司可辨 认净资产公允价值为12 OOO万元，除某项无形资产的公允价值大于账面价值2 OOO万元外，其他各项可辨认资 产、负债的公允价值与账面价值相等。该无形

6、资产自购买日起按5年、直线法摊销，预计净残值为零。2X20年1月1日，乙公司购入甲公司所持丙公司的60%股权，实际支付款项8 OOO万元，形成同一控制下 的企业合并。2X18年1月1日至2X19年12月31日，丙公司实现的净利润为3 OoO万元，无其他所有者权 益变动。不考虑其他因素，乙公司2X20年1月1日购入丙公司股权的初始投资成本为（ ）。A. 8 520万元B. 8 760万元C. 9 420万元D. 9 660万元【答案】C【解析】乙公司2X20年1月1日购入丙公司股权的初始投资成本=12 000+ （3 000-2 00052） 60%+ 归属于甲公司的商誉（8 100-12 00

7、0X60%） =9 420 （万元）。4 .形成同一控制下控股合并的长期股权投资，如果子公司按照改制时确定的资产、负债经评估确认的价值 调整资产、负债账面价值的，合并方应当按照取得子公司经评估确认的净资产的份额作为长期股权投资的初始 投资成本。5 .通过多次交换交易分步取得股权最终形成同一控制下控股合并（1）初始投资成本的确定企业通过多次交换交易，分步取得股权最终形成同一控制下控股合并的，在个别财务报表中，应当以持股 比例计算的合并日应享有被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中账面价值的份额，作为该项投资的 初始投资成本。（2）差额的会计处理初始投资成本与其原长期股权投资账面价值加上合并

8、日为取得新的股份所支付对价的账面价值之和的差 额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，冲减留存收益。【板书】差额=初始投资成本-（原长期股权投资账面价值+合并日为取得新的股份所支付对价的账面价值）【例题】2X19年1月1日，甲公司取得乙公司20%的股份，实际支付款项3 800万元，能够对乙公司施加 重大影响，同日乙公司净资产账面价值为16 OOO万元（与公允价值相等）。2X19年度，乙公司实现净利润2 OOO 万元，甲公司与乙公司未发生过内部交易，无其他所有者权益变动。2X20年1月1日，甲公司支付银行存款6 OOO万元又购入同一集团内另一企业丙公司持

9、有的乙公司40% 股权。丙公司原控制乙公司80%的股权。2X20年1月1日，乙公司在最终控制方合并财务报表中的净资产账面价值为18 OOO万元，可辨认净资产 公允价值为19 OOO万元。进一步取得投资后，甲公司对乙公司实施控制。甲公司和乙公司采用的会计政策相同。 甲、乙和丙公司一直同受最终控制方P公司的控制。假定上述交易不属于一揽子交易。【板书】（母公司）P公司 丙公司80%-40%=40%甲公司乙公司20%*40%=60%【分析】（1） 2X19年1月1日，甲公司取得乙公司20%股份：借：长期股权投资一投资成本3 800贷：银行存款3 800（2） 2X19年度，乙公司实现净利润2 000万

10、元，无其他所有者权益变动：借：长期股权投资一一损益调整（2 000X20%） 400贷：投资收益400（3） 2X20年1月1日，甲公司购买同一集团内另一企业丙公司持有的乙公司40%股权: 合并日甲公司长期股权投资（60%）的初始投资成本=18 00060%=10 800 （万元） 原20%股权投资的账面价值=3 800+2 00020%=4 200 （万元）2X20年1月1日甲公司会计处理借：长期股权投资10 800贷：长期股权投资一一投资成本3 800损益调整400银行存款6 000资本公积一一股本溢价600【例题单选题】2X19年1月1日，甲公司支付银行存款3 Ooo万元取得乙公司20%

11、的股权，能够对乙公司施加重大影响， 当日乙公司可辨认净资产公允价值（等于账面价值）为14 500万元。2X20年1月1日甲公司以无形资产作为 对价取得同一集团内丙公司拥有的乙公司40%股权，实现企业合并。其中，该无形资产账面价值为5 000万元, 公允价值为6000万元。2X20年1月I日，乙公司所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值为17 000 万元，可辨认净资产公允价值为18 000万元。2X19年度乙公司实现净利润2 500万元，无其他所有者权益变动。乙、丙公司均为集团内注册设立的公 司。不考虑其他因素，甲公司2X20年1月1日个别财务报表进一步取得乙公司股权投资时应确认的资本公积 为（）。A. 700万元B. 1 000万元C. 1 200万元D. 1 700万元【答案】D【解析】合并日长期股权投资初始投资成本二17 00060%= 10 200 （万元），原20%股权投资的账面价值二3 000+2 500 20%=3 500 （万元），2X20年1月1日甲公司个别财务报表因进一步取得乙公司股权投资时应确 认的资本公积=10 200- （3 500+5 000） =1 700 （万元）。借：长期股权投资10 200贷：长期股权投资一一投资成本3000损益调整500无形资产5000资本公积一一股本溢价1700